L'Agenzia delle Entrate ha aggiornato le linee guida per la gestione del rischio fiscale nell'ambito del regime di adempimento collaborativo.
L'aggiornamento è contenuto nel provvedimento del 6 luglio 2026, prot. n. 200904, con cui l'Agenzia approva ulteriori specifiche istruzioni che integrano il percorso avviato con le linee guida pubblicate nel 2025 e successivamente aggiornate nel gennaio 2026.
Il nuovo intervento è il risultato dell'attività del tavolo tecnico istituito tra Agenzia delle Entrate e Organismo Italiano di Contabilità (OIC) per individuare e disciplinare i rischi fiscali derivanti dall'applicazione dei principi contabili. In particolare, l'aggiornamento introduce due nuove schede operative dedicate al trattamento delle cripto-valute e del diritto d'uso esclusivo di un'infrastruttura.
Adempimento collaborativo: a chi si rivolgono le nuove linee guida
Ricordiamo che le linee guida sono rivolte alle imprese che intendono aderire al regime di adempimento collaborativo, introdotto dal D.Lgs. n. 128/2015 e successivamente rafforzato dal D.Lgs. n. 221/2023 e dal D.Lgs. n. 108/2024.
Per accedere al regime è necessario adottare un efficace sistema integrato di rilevazione, misurazione, gestione e controllo del rischio fiscale (Tax Control Framework), certificato secondo le modalità previste dalla normativa. Tra gli aspetti che devono essere oggetto di specifica mappatura rientrano anche i rischi fiscali connessi all'applicazione dei principi contabili.
Le schede predisposte dal tavolo tecnico Agenzia-OIC hanno proprio la funzione di fornire indicazioni operative sulle fattispecie che presentano particolari criticità sotto il profilo contabile e fiscale.
Cripto-valute: chiarimenti sulla classificazione contabile e sugli effetti fiscali
La prima delle nuove schede affronta il trattamento delle cripto-valute detenute da una società che redige il bilancio secondo le disposizioni del codice civile.
Poiché i principi contabili nazionali non disciplinano espressamente questa fattispecie, l'OIC ricostruisce il corretto inquadramento applicando in via analogica i principi esistenti e conclude che le cripto-valute costituiscono beni immateriali non monetari, privi di consistenza fisica e individualmente identificabili.
La loro classificazione in bilancio dipende dalla destinazione attribuita dall'impresa.
Se le cripto-valute sono destinate a permanere durevolmente nel patrimonio aziendale, devono essere iscritte tra le immobilizzazioni immateriali. In questo caso non sono soggette ad ammortamento, mentre resta applicabile la disciplina sulle eventuali perdite durevoli di valore.
Se, invece, sono acquistate con finalità di rivendita nell'ambito della normale attività d'impresa, devono essere classificate tra le rimanenze e valutate secondo le regole previste dall'OIC 13, assumendo come riferimento il minore tra il costo di acquisto e il valore di realizzazione desumibile dal mercato, rappresentato, nel caso di specie, dal fair value al netto dei costi di vendita.
Dal punto di vista fiscale trova applicazione l'art. 110, comma 3-bis, del TUIR, introdotto dalla Legge n. 197/2022, che esclude dalla formazione del reddito i componenti positivi e negativi derivanti dalla valutazione delle cripto-attività alla chiusura del periodo d'imposta. La stessa disciplina opera anche ai fini IRAP.
Le oscillazioni di valore contabilizzate, sia nel caso di immobilizzazioni sia nel caso di rimanenze, restano quindi fiscalmente irrilevanti. Diversamente, quando le cripto-attività vengono permutate con altri beni, comprese altre cripto-attività, oppure cedute in cambio di moneta FIAT, la differenza tra il corrispettivo incassato e il valore fiscale concorre alla formazione del reddito del periodo d'imposta.
Il documento richiama inoltre la circolare n. 30/E del 27 ottobre 2023 e la risposta a interpello n. 78 del 20 marzo 2025, precisando che le variazioni di valore rilevate contabilmente devono essere neutralizzate mediante le opportune variazioni nella dichiarazione dei redditi.
Diritto d'uso esclusivo di un'infrastruttura: il trattamento contabile e fiscale
La seconda scheda prende in esame il caso di una società che acquisisce il diritto di utilizzo esclusivo di un'infrastruttura identificata, come una tratta di fibra ottica, corrispondendo un importo in un'unica soluzione all'inizio del rapporto.
L'analisi sviluppata dal tavolo tecnico evidenzia che, nel caso esaminato, l'esclusività dell'utilizzo non è stata ritenuta sufficiente, da sola, a qualificare il rapporto come trasferimento di un diritto reale. La proprietà dell'infrastruttura resta infatti al fornitore, così come gli obblighi di manutenzione ordinaria e straordinaria, elementi dai quali viene desunta la natura obbligatoria del diritto d'uso.
Per questo motivo, nella fattispecie oggetto della scheda, il contratto viene assimilato a una locazione.
Dal punto di vista contabile, il corrispettivo versato inizialmente deve essere iscritto tra i risconti attivi e imputato progressivamente a conto economico, nella voce relativa al godimento di beni di terzi, per tutta la durata del contratto.
Sul piano fiscale, la scheda precisa anzitutto che occorre verificare se il contratto sia inquadrabile come locazione operativa oppure come locazione finanziaria secondo quanto previsto dall'Appendice A dell'OIC 12.
Nel primo caso, la ripartizione contabile del corrispettivo lungo la durata del contratto assume rilevanza anche ai fini fiscali in applicazione del principio di derivazione previsto dall'art. 83 del TUIR. Qualora, invece, il contratto sia qualificabile come locazione finanziaria, trovano applicazione le regole previste dall'art. 102, comma 7, del TUIR, con i relativi limiti temporali di deducibilità del maxi canone iniziale.
Mappatura del rischio fiscale: previsti nuovi aggiornamenti
Le due nuove schede rappresentano un ulteriore tassello del percorso di aggiornamento delle linee guida dedicate al Tax Control Framework.
Il provvedimento prevede infatti che il repertorio possa essere progressivamente ampliato con nuove casistiche elaborate dal tavolo tecnico Agenzia delle Entrate-OIC, così da mettere a disposizione delle imprese indicazioni sempre più puntuali per la mappatura dei rischi fiscali derivanti dall'applicazione dei principi contabili.
Le future integrazioni delle linee guida potranno inoltre essere adottate anche mediante la pubblicazione della versione integrata e aggiornata nell'apposita sezione del sito dell'Agenzia delle Entrate dedicata al regime di adempimento collaborativo.
