Plusvalenze post-Superbonus: determinazione analitica e “Scudo Fiscale” nelle cessioni infradecennali

Il panorama fiscale e tecnico legato agli interventi di riqualificazione edilizia ha subito una delle più radicali e discusse trasformazioni degli ultimi anni.

L’introduzione, ad opera della Legge n. 213/2023 (Legge di Bilancio 2024), art. 1, commi da 64 a 67, in vigore dal 1° gennaio 2024, della tassazione sulle plusvalenze derivanti dalla cessione di immobili oggetto di interventi legati al Superbonus (art. 67, comma 1, lett. b-bis del TUIR) ha di fatto ridisegnato il perimetro delle compravendite immobiliari in Italia.

La norma prevede un’imposta sostitutiva secca del 26% sulla plusvalenza realizzata in caso di vendita dell’immobile entro dieci anni dalla conclusione dei lavori.

Tuttavia, quando si scende nel dettaglio operativo delle seconde case alienate entro i primi cinque anni dal fine lavori, il livello di incertezza tra i professionisti del settore tecnico, notarile e legale è altissimo. Spesso si assiste a una generalizzazione fuorviante che porta a ritenere indeducibile qualsiasi costo sostenuto per la ristrutturazione del fabbricato.

Per smontare i falsi miti e offrire una linea guida operativa, questo contributo analizza un caso reale gestito direttamente in studio, affrontando i quesiti concreti posti da un committente davanti a un compendio immobiliare caratterizzato dalla coesistenza di diversi titoli edilizi, opere pertinenziali e molteplici aliquote di detrazione.

Plusvalenze post-Superbonus nelle cessioni infradecennali: i dubbi del caso pratico

La complessità della pratica nasce dalla necessità di dare risposte certe al proprietario venditore, il quale si trovava di fronte a quattro nodi interpretativi fondamentali:

1. La base imponibile e il prezzo-valore: Su quale base reale deve essere calcolata l'imposta del 26%? È applicabile il collaudato meccanismo del "prezzo-valore" parametrato sul valore catastale per contenere l'esborso del venditore in sede di rogito?

2. L’impatto del titolo di provenienza: La disciplina restrittiva sulle plusvalenze da Superbonus si applica indistintamente a prescindere da come l'immobile sia entrato nel patrimonio del venditore, come nel caso di una successione ereditaria?

3. Il problema dell'indeducibilità totale delle spese edili: Il Fisco cancella l'intero monte spese di ristrutturazione edilizia in caso di cessione nei primi 5 anni? Cosa succede se sullo stesso immobile coesistono lotti di spesa al 110% (Sismabonus/Ecobonus) e lotti ad aliquote inferiori come il 65% (Ecobonus ordinario)?

4. Il trattamento delle opere "No-Bonus" e pertinenziali: Come vanno trattate ai fini del calcolo le spese per impianti e finiture rimaste interamente fuori dalle agevolazioni fiscali e i costi sostenuti per i manufatti pertinenziali (es. autorimesse) con cambio di destinazione d'uso legati allo stesso titolo edilizio?

Il quadro normativo di riferimento e gli orientamenti del notariato

Per dare una risposta peritale a questi quesiti, è necessario analizzare il combinato disposto delle norme vigenti, supportato dai chiarimenti della prassi e degli studi specialistici.

Gli articoli 67 e 68 del TUIR, secondo cui la plusvalenza tassabile è costituita dalla differenza tra il corrispettivo percepito nel rogito e il costo storico di acquisto, aumentato dei "costi inerenti" e incrementativi sostenuti sul bene.

È fondamentale chiarire che il meccanismo del "prezzo-valore" è una facoltà riservata esclusivamente all'acquirente privato per il calcolo dell'imposta di registro. Il venditore, ai fini della plusvalenza, è sempre vincolato al prezzo reale di compravendita indicato in atto (corrispettivo dichiarato).

Va poi considerata la scriminante della successione: il legislatore ha voluto escludere dall'ambito impositivo della nuova norma gli immobili acquisiti per successione ereditaria. Questi beni restano fuori dall'ambito impositivo e possono essere rivenduti in qualsiasi momento senza far emergere plusvalenza, senza alcun monitoraggio decennale. Il caso in esame si concentra quindi esclusivamente su un immobile acquisito a titolo oneroso (compravendita).

Altra esclusione, l’abitazione principale. Restano fuori dall’ambito applicativo dell’art. 67, comma 1, lett. b-bis del TUIR anche gli immobili adibiti ad abitazione principale del cedente o dei suoi familiari per la maggior parte dei dieci anni antecedenti alla cessione oppure, quando tra l’acquisto o la costruzione e la vendita sia trascorso un periodo inferiore a dieci anni, per la maggior parte di tale periodo.

Particolare rilevo assume la Circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 13/E del 13 giugno 2024, con riferimento al Paragrafo 4.1. Questo documento ha fornito il chiarimento più importante, specificando che l'azzeramento della deducibilità dei costi si applica esclusivamente alle spese che hanno beneficiato del Superbonus nella misura del 110% (qualora si sia fruito dello sconto in fattura o della cessione del credito). Di contro, le spese coperte da aliquote inferiori (es. 70%, 65%, 50%) o interamente non agevolate mantengono intatta la loro natura di costi incrementativi.

Molto importanti anche gli Studi n. 90-2024/T e n. 15-2024/T del Consiglio Nazionale del Notariato. Il Notariato ha sviluppato un proprio orientamento ai fini dell'attività istruttoria del notaio che, su alcuni aspetti, propone limiti meno rigidi rispetto alla lettura dell'Agenzia delle Entrate.

Secondo tale orientamento, tutte le spese correlate allo stesso titolo abilitativo - comprese le opere eseguite sulle pertinenze, come le autorimesse con cambio di destinazione d'uso, e le opere esterne non agevolate - possono costituire "costi incrementativi" in grado di elevare il valore storico del bene. Questa impostazione va pertanto tenuta distinta dalla posizione dell’Amministrazione finanziaria.

Quadro di ripartizione fiscale dei costi: la costruzione dello “scudo fiscale”

L'immobile oggetto del caso studio è stato riqualificato tramite un permesso di costruire per demolizione e ricostruzione con cambio d'uso residenziale, recupero di sottotetto non abitabile e riconversione di un ex deposito esterno in autorimessa pertinenziale.

L'attività si è concentrata sul sezionamento analitico della contabilità di cantiere per isolare il monte costi deducibili (lo “Scudo Fiscale” del venditore).

Di seguito si riporta la ripartizione del quadro economico, ordinata secondo una sequenza cronologica da computo metrico  e integrata con i valori analitici non tondi dei SAL azzerati.

Tabella di sintesi contabile: ripartizione del quadro economico

L'algoritmo di calcolo applicato alla cessione infradecennale

L'art. 68 del TUIR impone lo sviluppo di un calcolo lineare rigoroso per determinare la quota soggetta a tassazione, basandosi sul prezzo di vendita reale pattuito dalle parti e dichiarato nel rogito di cessione. Tradotta in termini operativi, la regola dell'art. 68 del TUIR si sviluppa così:

Plusvalenza imponibile = Corrispettivo di cessione − costo fiscalmente riconosciuto del bene (prezzo di acquisto, costi inerenti e incrementativi, oneri di intermediazione)

Nel caso specifico gestito in studio, l'immobile viene alienato a un corrispettivo superiore rispetto alla somma complessiva degli investimenti movimentati sul compendio. I dati economici estratti dalla pratica, con arrotondamento delle voci non essenziali al calcolo, vanno ripartiti secondo il seguente quadro contabile:

Dati Economici di Rogito:

• Corrispettivo di Cessione (Valore dichiarato in Rogito): 580.000,00 € (Cifra finita da accordo contrattuale)
• Oneri di Mediazione e Competenze Tecniche documentate: 7.634,12 €
• Monte Costi Deducibili (Scudo Fiscale isolato in Tabella): 442.370,00 €

Applicando questi dati all'algoritmo del Testo Unico, la determinazione analitica della base imponibile si sviluppa secondo i seguenti passaggi:

Plusvalenza Tassabile = 580.000,00 € - 7.634,12 € - 442.370,00 € = 129.995,88 €

A fronte di una plusvalenza netta accertata di 129.995,88 €, la parte venditrice esercita l'opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva del 26% da versare direttamente tramite il Notaio in sede di rogito (evitando così la ben più onerosa tassazione ordinaria ad aliquote IRPEF scaglionali in dichiarazione dei redditi). Il calcolo dell'imposta dovuta si consolida di conseguenza:

Imposta Sostitutiva Dovuta (26%) = 129.995,88 € x 0,26 = 33.798,93 €

Questo quadro economico dimostra l'importanza fondamentale della corretta classificazione delle spese: senza l'estrazione analitica dei costi extra-110% (pari a 442.370,00 €), la plusvalenza sarebbe stata calcolata in modo distorto sull'intero valore di vendita depurato delle sole spese notarili iniziali, provocando un esborso fiscale disastroso per il contribuente.

Per quanto riguarda gli immobili oggetto di successione, tale provenienza azzera l'intera problematica alla radice. Nel caso di acquisto oneroso, invece, il monitoraggio dei costi deve seguire fedelmente i registri contabili.

Spese al 110%: quando i costi diventano indeducibili

In riferimento al terzo quesito, è ampiamente smentito il mito dell'indeducibilità totale delle spese edili. Il Fisco colpisce unicamente i lavori legati al comparto 110% oggetto di sconto o cessione (pari a 850.000,00 € complessivi riferiti alle Voci 2.0, 3.0, 3.1 e 3.2).

Le spese riferite all'Ecobonus ordinario al 65% mantengono la loro piena deducibilità, non rientrando nella restrizione riservata agli interventi al 110%.

Va anche precisato che, qualora l'immobile fosse stato venduto tra il sesto e il decimo anno, la norma avrebbe concesso il recupero del 50% delle spese al 110%. A ciò si aggiunge, per gli immobili acquistati o costruiti da oltre cinque anni alla data della cessione, la rivalutazione ISTAT del costo storico.

Il trattamento delle opere "No-Bonus" e pertinenziali

Con riferimento alle opere non oggetto di agevolazioni fiscali, la Circolare 13/E conferma un principio cardine: per i lavori agevolati con Ecobonus ordinario al 65%, l'intero costo documentato (142.300,00 €) concorre ad aumentare il valore del bene, e non solo la quota del 35% rimasta a carico del committente.

Inoltre, sul diverso piano dell’orientamento notarile, gli Studi del Consiglio Nazionale del Notariato ritengono riconoscibili come costi incrementativi sia le opere "No-Bonus" sia i costi di ricostruzione e cambio di destinazione d'uso dell'autorimessa pertinenziale legata allo stesso Permesso di Costruire.

Lo “Scudo Fiscale” prima del rogito: verifiche e ruolo del professionista

Lo Scudo Fiscale ha permesso di consolidare un costo protetto di 442.370,00 €, abbattendo la base imponibile e riducendo l'imposta sostitutiva a 33.798,93 € rispetto a un valore di vendita di ben 580.000,00 €.

In questo scenario, il ruolo del geometra e del perito sono centrali e insostituibili: grava sul tecnico l'onere di verificare rigorosamente la corrispondenza delle fatture, l'emissione dei bonifici parlanti e la corretta imputazione dell'IVA, che per il cliente privato costituisce un costo non recuperabile e va calcolata interamente al lordo delle transazioni.

La corretta pianificazione contabile prima del rogito è l'unico vero strumento a tutela del patrimonio del contribuente.