In presenza di un'opera realizzata in "project financing",
l'eccedenza IVA inerente l'acquisizione del "diritto di
concessione" da parte della società di progetto, titolare della
medesima concessione, può essere chiesta a rimborso, in quanto
relativa all'acquisizione di un bene immateriale
ammortizzabile.
Questo l'orientamento espresso dall'Agenzia delle Entrate in
risposta a specifici interpelli, che a breve dovrebbero essere
tramutati in un pronunciamento ufficiale e che accolgono
integralmente la posizione dell'ANCE, sostenuta da tempo in materia
presso le competenti sedi (1).
I casi sottoposti al vaglio dell'Amministrazione finanziaria
riguardano entrambi società di progetto, costituite a valle di
raggruppamenti temporanei di imprese, aggiudicatari
dell'affidamento della concessione per la costruzione e gestione di
lavori pubblici, ai sensi dell'art. 143 del D.Lgs. 12 aprile 2006,
n. 163 ("Codice dei contratti pubblici relativi a lavori, servizi e
forniture in attuazione delle direttive").
In entrambe le ipotesi, a fronte della realizzazione di opere
pubbliche, di proprietà fin dall'origine delle Stazioni appaltanti
concedenti (cd. devoluzione immediata), le società di progetto, in
forza alle convenzioni sottoscritte, vedono riconosciuto il diritto
di gestione e sfruttamento economico degli immobili edificati, per
tutta la durata della concessione.
Ciò premesso, le imprese istanti hanno chiesto chiarimenti sulla
possibilità di ottenere il rimborso dell'eccedenza detraibile IVA
relativa alle spese di costruzione delle opere, ai sensi
dell'art.30, comma 3, lett.c, del D.P.R. 633/1972 (che consente di
chiedere il rimborso, tra l'altro, dell' IVA assolta per l'acquisto
di beni ammortizzabili (2)).
In merito, gli Uffici ministeriali, superando il proprio precedente
orientamento, fornito nella Risoluzione n.372/E del 6 ottobre 2008
(cfr. NEWS ANCE n.2054 del 31 ottobre 2008), osservano dapprima i
contenuti delle convenzioni che disciplinano i rapporti tra
Stazioni appaltanti e società concessionarie, sottolineando che,
mentre i beni realizzati sono sin dall'origine di proprietà degli
Enti concedenti, le società di progetto acquisiscono, quali
controprestazioni, il diritto di gestione delle opere per la durata
delle convenzioni stipulate, ai sensi del citato art.143, comma 3
del D.Lgs. 163/2006 (3).
Se non v'è mai stato dubbio che le opere realizzate, essendo di
proprietà degli Enti concedenti, fossero da iscriversi tra le
immobilizzazioni materiali, nell'attivo di bilancio di questi
ultimi e, come tali, costituissero per questi beni ammortizzabili,
l'Agenzia delle Entrate afferma ora che, per le società
concessionarie, i costi sostenuti per la realizzazione delle stesse
opere sono funzionali all'acquisizione del relativo "diritto di
concessione", di cui costituiscono il controvalore, e, come tali,
rientrano tra ai beni immateriali ammortizzabili.
In operazioni di "project financing", di fatto, le imprese
concessionarie, anche qualora non risultino proprietarie dell'opera
realizzata, acquisiscono comunque un "diritto di concessione"
relativo alla gestione dell'opera stessa, che costituisce
un'immobilizzazione immateriale fiscalmente ammortizzabile (4),
iscrivibile nell'Attivo dello Stato Patrimoniale, ai sensi
dell'art.2424 del Codice Civile, tra:
- le "Immobilizzazioni in corso e acconti", voce B.I.6, nel corso
della costruzione;
- le "Concessioni, licenze e marchi e diritti simili", voce B.I.4,
al termine dei lavori di realizzazione.
Le società di progetto possono, quindi, dedurre dai propri redditi
imponibili, le quote di ammortamento del "diritto di concessione"
dell'opera realizzata, iscritto nell'Attivo di Bilancio per effetto
della capitalizzazione dei costi di costruzione dell'opera stessa,
ai sensi dell'art.103, comma 2 del TUIR - D.P.R. 917/1986 (5).
Da tali considerazioni deriva, quindi, la conferma della
possibilità per le medesime società di richiedere il rimborso del
credito IVA, ai sensi dell'art.30, comma 3, lett.c, del D.P.R.
633/1972, secondo cui lo stesso può essere richiesto "limitatamente
all'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di beni
ammortizzabili".
Non viene, di conseguenza, meno il diritto di richiedere il
rimborso dell'IVA corrisposta per l'acquisto del "diritto di
concessione", intendendosi per tale ogni operazione rivolta
all'acquisizione del bene ammortizzabile, tenuto conto che il
citato art.30, ammette tale possibilità con riferimento a tutti i
beni ammortizzabili, siano essi immobilizzazioni materiali o
immateriali. Ciò a condizione che il bene acquistato sia destinato
ad essere utilizzato in operazioni imponibili ad IVA od in
operazioni che, ai sensi dell'art.19 del D.P.R. 633/1972,
conferiscano il diritto alla detrazione.
Le imprese concessionarie potranno, quindi, chiedere a rimborso
l'eccedenza IVA, ai sensi dell'art.30, comma 3, lett.c, del D.P.R.
633/1972, relativa a tutti i costi sostenuti per la realizzazione
delle opere, ivi compresi quelli sostenuti in corso d'opera, poiché
relativi ad acconti per l'acquisizione del suddetto "diritto di
concessione".
Fonte: ANCE
(1) In proposito, cfr. NEWS ANCE n.2054 del 31 ottobre 2008
(2) D.P.R. 26 ottobre 1972, n.633 - Art. 30 - Versamento di
conguaglio e rimborso della eccedenza
(omissis)
3. Il contribuente può chiedere in tutto o in parte il rimborso
dell' eccedenza detraibile, se di importo superiore a lire cinque
milioni, all' atto della presentazione della dichiarazione:
a) quando esercita esclusivamente o prevalentemente attività che
comportano l' effettuazione di operazioni soggette ad imposta con
aliquote inferiori a quelle dell' imposta relativa agli acquisti e
alle importazioni, computando a tal fine anche le operazioni
effettuate a norma dell'articolo 17, quinto e sesto comma;
b) quando effettua operazioni non imponibili di cui agli articoli
8, 8-bis e 9 per un ammontare superiore al 25 per cento dell'
ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate;
c) limitatamente all' imposta relativa all' acquisto o all'
importazione di beni ammortizzabili, nonché di beni e servizi per
studi e ricerche;
(omissis)
(3) D.Lgs. 12 aprile 2006 n.163 - Art.143. Caratteristiche delle
concessioni di lavori pubblici.
(omissis)
3. La controprestazione a favore del concessionario consiste, di
regola, unicamente nel diritto di gestire funzionalmente e di
sfruttare economicamente tutti i lavori realizzati.
(omissis)
(4) Per il concetto di "beni ammortizzabili" occorre far
riferimento, infatti, alle disposizioni in materia di imposte
dirette ( cfr. R.M. n.147/E del 9 giugno 2009).
(5) D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 - Art.103 - Ammortamento dei
beni immateriali
(omissis)
2. Le quote di ammortamento del costo dei diritti di concessione e
degli altri diritti iscritti nell'attivo del bilancio sono
deducibili in misura corrispondente alla durata di utilizzazione
prevista dal contratto o dalla legge.
(omissis)
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