Superbonus 110% e cessione del credito: dal Fisco tutte le modifiche normative

La nuova circolare n. 23/E dell'Agenzia delle Entrate definisce tutte le modifiche normative apportate alla disciplina del Superbonus 110% e della cessione del credito

di Redazione tecnica - 27/06/2022
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Superbonus 110% e cessione del credito: dal Fisco tutte le modifiche normative

Da maggio 2020 l'attenzione del comparto dell'edilizia si è concentrata sulle ormai note a tutti detrazioni fiscali del 110%. Il cosiddetto superbonus 110% che, unito al meccanismo di cessione del credito, ha prodotto importanti risultati in termini di interventi di riqualificazione energetica e riduzione del rischio sismico.

Superbonus 110% e cessione del credito: le due "fasi" normative

Un sistema nato con un provvedimento d'urgenza, il Decreto Legge n. 34/2020 (Decreto Rilancio), che superata la conversione in legge ha già ricevuto modifiche da 16 provvedimenti normativi tra altri decreti legge, leggi conversione e leggi di bilancio.

Tra questi 16 interventi normativi (che non corrispondono a 16 modifiche ma molte di più) è possibile suddividere due distinte fasi:

  • quella correttiva che ha provato a modificare, semplificare e sistemare alcuni bug che operativamente sono stati individuati, e che termina con la pubblicazione della Legge di Bilancio 2022;
  • quella involutiva avviata a partire dal Decreto Sostegni-ter che, intervenendo continuamente sul meccanismo delle opzioni alternative, ha bloccato l'acquisto dei crediti fiscali e lasciato col cerino in mano chi aveva creduto nello sconto in fattura con possibilità di rivendita.

Entrando nel dettaglio, il Decreto Rilancio è stato modificato:

In totale, sono 16 i provvedimenti normativi direttamente intervenuti sulla normativa di rango primario. 17 se consideriamo anche il Decreto Ministero della Transizione Ecologica 14 febbraio 2022, n. 75 che ha modificato un provvedimento attuativo, il Decreto Ministero dello Sviluppo economico 6 agosto 2020, cosiddetto requisiti tecnici ecobonus.

Superbonus 110% e cessione del credito: gli interventi dell'Agenzia delle Entrate

Considerata la mole di modifiche, l'argomento non risulta essere particolarmente semplice da affrontare e lo dimostrano gli interventi dell'Agenzia delle Entrate:

  • 210 risposte della Direzione Centrale;
  • 5 aggiornamenti della guida al Superbonus 110%;
  • 5 circolari applicative;
  • 12 provvedimenti del Direttore.

Con l'ultima circolare 23 giugno 2022, n. 23/E, la nuova "super circolare", l'Agenzia delle Entrate ha fornito ulteriori chiarimenti che riguardano:

  • i soggetti che possono fruire del superbonus;
  • gli edifici interessati;
  • le tipologie di interventi;
  • le spese ammesse alla detrazione;
  • l'opzione per lo sconto in fattura o per la cessione del credito in alternativa alle detrazioni;
  • gli adempimenti procedurali.

Interessante è la parte finale della guida che fa un vero e proprio excursus dettagliato delle modifiche normative. Eccolo di seguito.

Superbonus 110% e Decreto Agosto

Il decreto Agosto ha modificato l’articolo 119 del decreto Rilancio:

  • inserendo il comma 1-bis, ai sensi del quale, ai fini dell’applicazione del Superbonus,
  • «per "accesso autonomo dall'esterno" si intende un accesso indipendente, non comune ad altre unità immobiliari, chiuso da cancello o portone d'ingresso che consenta l'accesso dalla strada o da cortile o da giardino anche di proprietà non esclusiva»;
  • inserendo il comma 1-ter, ai sensi del quale nei Comuni dei territori colpiti da eventi sismici, il Superbonus per interventi di efficienza energetica spetta per l'importo eccedente il contributo previsto per la ricostruzione;
  • inserendo il comma 4-ter, ai sensi del quale i limiti delle spese ammesse al Superbonus, per interventi di efficienza energetica o antisismici di cui ai commi precedenti, sostenute entro il 30 giugno 2022, sono aumentati del 50 per cento per gli interventi di ricostruzione riguardanti i fabbricati danneggiati dal sisma nei Comuni di cui agli elenchi allegati al decreto legge n. 189 del 2016, e di cui al decreto legge n. 39 del 2009. L’incremento dei limiti di spesa non riguarda gli interventi “trainati” indicati ai commi 5, 6 e 8 dell’articolo 119 (installazione di impianti solari fotovoltaici, di sistemi di accumulo e di infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici). Il Superbonus è alternativo al contributo per la ricostruzione e si applica a tutte le spese necessarie al ripristino dei fabbricati danneggiati, comprese le case diverse dalla prima abitazione, con esclusione degli immobili destinati alle attività produttive;
  • prevedendo che, con riferimento agli interventi realizzati su unità immobiliari appartenenti alla categoria A/9 (castelli e palazzi di eminenti pregi artistici o storici), il Superbonus non spetta solo se i predetti interventi riguardino unità immobiliari non aperte al pubblico;
  • introducendo il comma 9-bis, ai sensi del quale «Le deliberazioni dell'assemblea del condominio aventi per oggetto l'approvazione degli interventi di cui al presente articolo e degli eventuali finanziamenti finalizzati agli stessi, nonché l'adesione all'opzione per la cessione o per lo sconto di cui all'articolo 121, sono valide se approvate con un numero di voti che rappresenti la maggioranza degli intervenuti e almeno un terzo del valore dell'edificio».

Superbonus 110% e Legge di Bilancio 2021

Ulteriori modifiche sono state apportate dalla legge 30 dicembre 2020, n. 178 (legge di bilancio 2021). In particolare:

  • è stata introdotta, tra l’altro, la proroga delle disposizioni prevedendo che il Superbonus si applica alle spese sostenute fino al 30 giugno 2022 (rispetto al previgente termine del 31 dicembre 2021) e che, per le spese sostenute nel 2022, la detrazione è ripartita in quattro quote annuali di pari importo (in luogo delle cinque quote previste). Per le spese sostenute dagli istituti autonomi case popolari (IACP) comunque denominati nonché dagli enti aventi le stesse finalità sociali dei predetti istituti, istituiti nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione europea in materia di “in house providing” per gli interventi “trainanti” e “trainati” di efficienza energetica realizzati su immobili, di loro proprietà ovvero gestiti per conto dei Comuni, adibiti ad edilizia residenziale pubblica, il Superbonus spetta fino al 31 dicembre 2022. È stata prevista una ulteriore proroga qualora gli interventi effettuati dai condomìni nonché dagli istituti autonomi case popolari (IACP) comunque denominati per i quali alla data, rispettivamente, del 30 giugno 2022 o del 31 dicembre 2022 siano stati effettuati lavori per almeno il 60 per cento dell'intervento complessivo. In tali casi, infatti, il Superbonus spetta anche per le spese sostenute, rispettivamente, entro il 31 dicembre 2022 ed entro il 30 giugno 2023;
  • viene previsto che rientrano nella disciplina agevolativa gli interventi per la coibentazione del tetto, senza limitare il concetto di superficie disperdente al solo locale sottotetto eventualmente esistente [comma 1, lettera a)], nonché quelli finalizzati alla eliminazione delle barriere architettoniche (indicati nell’articolo 16-bis, comma 1, lettera e), del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR) di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917) anche ove effettuati in favore di persone di età superiore a 65 anni, realizzati congiuntamente con gli interventi “trainanti” di efficienza energetica;
  • vengono inseriti tra gli interventi agevolabili ai fini del Superbonus anche quelli realizzati su edifici composti da due a quattro unità immobiliari distintamente accatastate, posseduti da un unico proprietario o in comproprietà da più persone fisiche. Anche in tale ultima ipotesi, i predetti soggetti possono beneficiare del Superbonus per gli interventi realizzati su un numero massimo di due unità immobiliari, fermo restando il riconoscimento delle detrazioni per gli interventi effettuati sulle parti comuni dell'edificio;
  • viene previsto che, ai fini dell’applicazione del Superbonus, una unità immobiliare può essere considerata “funzionalmente indipendente” qualora sia dotata di almeno tre delle seguenti installazioni o manufatti di proprietà esclusiva: impianti per l’approvvigionamento idrico; impianti per il gas; impianti per l’energia elettrica; impianto di climatizzazione invernale;
  • è stato stabilito che sono ricompresi fra gli edifici che accedono alle detrazioni anche quelli privi di attestato di prestazione energetica (A.P.E.) perché sprovvisti di copertura, di uno o più muri perimetrali, o di entrambi, purché al termine degli interventi - che devono comprendere anche quelli di isolamento termico di cui all’articolo 119, comma 1, lettera a), anche in caso di demolizione e ricostruzione o di ricostruzione su sedime esistente - raggiungano la classe energetica “A”;
  • viene modificato il comma 4-ter, al fine di estendere la disposizione ivi recata - prima limitata ai soli Comuni del Centro Italia colpiti dal sisma del 2016/2017 e a quelli dell'Abruzzo colpiti dal sisma 2009 - a tutti i Comuni interessati da eventi sismici avvenuti dopo il 2008 dove sia stato dichiarato lo stato d'emergenza e viene altresì stabilito che l’aumento del 50 per cento del limite di spesa ammesso al Superbonus per gli interventi di ricostruzione riguardanti i fabbricati danneggiati da eventi sismici è applicabile per le spese sostenute entro il 30 giugno 2022 (non più entro il 31 dicembre 2020);
  • viene inserito il comma 4-quater, ai sensi del quale, nei Comuni dei territori colpiti da eventi sismici verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 dove sia stato dichiarato lo stato d'emergenza, il Superbonus per interventi antisismici spetta per l'importo eccedente il contributo previsto per la ricostruzione;
  • viene previsto, confermando quanto già affermato in via interpretativa, che la detrazione delle spese per l’installazione di impianti solari fotovoltaici connessi alla rete elettrica su edifici (da ripartire tra gli aventi diritto in cinque quote annuali di pari importo e in quattro quote annuali di pari importo per la spesa sostenuta nel 2022) spetta anche qualora tali impianti siano realizzati su strutture pertinenziali agli edifici (terreni, pensilina, etc.);
  • viene modificato il comma 8, relativo alla detrazione riconosciuta per l’installazione di infrastrutture per la ricarica di veicoli elettrici negli edifici, al fine di stabilire che, fatti salvi gli interventi in corso di esecuzione, il Superbonus spetta, con riferimento a una sola colonnina di ricarica per unità immobiliare, nei seguenti limiti: 2.000 euro per gli edifici unifamiliari o per le unità immobiliari situate all'interno di edifici plurifamiliari che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno;
  • 1.500 euro per edifici plurifamiliari o condomìni che installino un numero massimo di otto colonnine; 1.200 euro per edifici plurifamiliari o condomìni che installino un numero superiore ad otto colonnine;
  • viene stabilito che le deliberazioni dell’assemblea del condominio, aventi per oggetto l’imputazione a uno o più condòmini dell’intera spesa riferita all’intervento deliberato, sono valide se approvate con le stesse modalità di approvazione degli interventi (comma 9-bis dell’articolo 119) a condizione che i condòmini ai quali sono imputate le spese esprimano parere favorevole;
  • viene previsto, confermando quanto chiarito in via interpretativa, che l’obbligo di sottoscrizione della polizza si considera rispettato qualora i soggetti che rilasciano attestazioni e asseverazioni abbiano già sottoscritto una polizza assicurativa per danni derivanti da attività professionale (articolo 5 del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 7 agosto 2012, n.137) che rispetti determinati requisiti (comma 14);
  • viene stabilito che per gli interventi ammessi al Superbonus, nel cartello esposto presso il cantiere, in un luogo ben visibile e accessibile, deve essere indicata anche la seguente dicitura: “Accesso agli incentivi statali previsti dalla legge 17 luglio 2020, n.77, superbonus 110 per cento per interventi di efficienza energetica o interventi antisismici”;
  • viene previsto che le disposizioni in materia di opzione per la cessione o per lo sconto in luogo delle detrazioni (articolo 121 del decreto Rilancio) si applicano anche ai soggetti che sostengono nell'anno 2022 le spese per gli interventi ammessi al Superbonus elencati all'articolo 119.

Superbonus 110% e Decreto Legge n. 59/2021

Ulteriori modifiche alla disciplina del Superbonus sono state apportate nel 2021 dal decreto legge 6 maggio 2021, n. 59, recante «Misure urgenti relative al Fondo complementare al Piano nazionale di ripresa e resilienza e altre misure urgenti per gli investimenti», convertito, con modificazioni, dalla legge 1° luglio 2021, n. 101, in vigore dall’8 maggio 2021.

In particolare, l’articolo 1, comma 3, del citato decreto legge n. 59 del 2021 ha:

  • prorogato di sei mesi (al 30 giugno 2023) il termine per avvalersi del Superbonus per le spese sostenute dagli IACP comunque denominati, nonché dagli enti aventi le stesse finalità sociali. Qualora a tale data siano stati effettuati lavori per almeno il 60 per cento dell'intervento complessivo, la detrazione spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2023;
  • stabilito che il Superbonus spetta relativamente agli interventi effettuati dai condomìni anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2022, indipendentemente dallo stato di avanzamento dei lavori.

Superbonus 110% e Decreto Semplificazioni-bis

L’articolo 33, comma 1, lettere a), b) e c), del citato decreto legge n. 77 del 2021, tra l’altro, ha:

  • stabilito che il Superbonus si applica anche alle spese sostenute per gli interventi finalizzati alla eliminazione delle barriere architettoniche, di cui all’articolo 16-bis, comma 1, lettera e), del TUIR, che vengono realizzati congiuntamente a quelli antisismici. Tale possibilità era già prevista, a partire dal 1°gennaio 2021, nel caso in cui tali interventi fossero realizzati congiuntamente ad interventi “trainanti” di efficienza energetica;
  • aggiunto il comma 10-bis, che disciplina la modalità di calcolo delle spese ammesse al Superbonus sostenute dalle organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) di cui all’articolo 10 del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, che svolgono attività di prestazione di servizi socio-sanitari e assistenziali, e i cui membri del Consiglio di Amministrazione non percepiscano alcun compenso o indennità di carica e che siano in possesso di immobili rientranti nelle categorie catastali B/1, B/2 e D/4, a titolo di proprietà, nuda proprietà, usufrutto o comodato d'uso gratuito. L'accesso al Superbonus è subordinato alla condizione che il contratto di comodato d'uso gratuito sia regolarmente registrato in data certa anteriore al 1° giugno 2021, data di entrata in vigore della disposizione. La norma prevede, in particolare, che il limite di spesa ammesso al Superbonus, «previsto per le singole unità immobiliari, è moltiplicato per il rapporto tra la superficie complessiva dell'immobile oggetto degli interventi di efficientamento energetico, di miglioramento o di adeguamento antisismico previsti ai commi 1, 2, 3, 3- bis, 4, 4-bis, 5, 6, 7 e 8, e la superficie media di una unità abitativa immobiliare, come ricavabile dal Rapporto Immobiliare pubblicato dall'Osservatorio del Mercato Immobiliare dell'Agenzia delle Entrate ai sensi dell'articolo 120-sexiesdecies del decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385».

Superbonus 110%, Legge di Bilancio 2022 e misure antifrode

La legge 30 dicembre 2021, n. 234 (legge di bilancio 2022), ha prorogato le disposizioni agevolative non in maniera generalizzata ma in funzione dei soggetti beneficiari della detrazione. In particolare, tra l’altro, ha sostituito il comma 8-bis dell’articolo 119 (come modificato peraltro, da ultimo, dall’articolo 14, comma 1, lettera a), del decreto legge 17 maggio 2022, n. 50, in corso di conversione) stabilendo che «Per gli interventi effettuati dai condomini, dalle persone fisiche di cui al comma 9, lettera a), e dai soggetti di cui al comma 9, lettera d-bis), compresi quelli effettuati dalle persone fisiche sulle singole unità immobiliari all'interno dello stesso condominio o dello stesso edificio, compresi quelli effettuati su edifici oggetto di demolizione e ricostruzione di cui all'articolo 3, comma 1, lettera d), del testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, la detrazione spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2025, nella misura del 110 per cento per quelle sostenute entro il 31 dicembre 2023, del 70 per cento per quelle sostenute nell'anno 2024 e del 65 per cento per quelle sostenute nell'anno 2025. Per gli interventi effettuati su unità immobiliari dalle persone fisiche di cui al comma 9, lettera b), la detrazione del 110 per cento spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2022, a condizione che alla data del 30 settembre 2022 siano stati effettuati lavori per almeno il 30 per cento dell'intervento complessivo, nel cui computo possono essere compresi anche i lavori non agevolati ai sensi del presente articolo. Per gli interventi effettuati dai soggetti di cui al comma 9, lettera c), compresi quelli effettuati dalle persone fisiche sulle singole unità immobiliari all'interno dello stesso edificio, e dalle cooperative di cui al comma 9, lettera d), per i quali alla data del 30 giugno 2023 siano stati effettuati lavori per almeno il 60 per cento dell'intervento complessivo, la detrazione del 110 per cento spetta anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2023».

In sostanza, per effetto di tale sostituzione, l’agevolazione spetta fino al 31 dicembre 2025 per le spese sostenute dai soggetti indicati e alle condizioni previste nel predetto comma 8-bis, con una progressiva diminuzione dell’aliquota di detrazione.

Viene, inoltre, inserito il comma 8-ter ai sensi del quale «Per gli interventi effettuati nei comuni dei territori colpiti da eventi sismici verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 dove sia stato dichiarato lo stato di emergenza, la detrazione per gli incentivi fiscali di cui ai commi 1-ter, 4-ter e 4-quater spetta, in tutti i casi disciplinati dal comma 8-bis, per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2025, nella misura del 110 per cento».

In altri termini, con riferimento agli interventi ammessi al Superbonus, effettuati nei Comuni dei territori colpiti da eventi sismici verificatisi dal 1° aprile 2009 dove sia stato dichiarato lo stato di emergenza, la detrazione spetta nella misura del 110 per cento (senza, dunque, la riduzione dell’aliquota) per le spese sostenute dai soggetti indicati nel citato comma 8- bis dell’articolo 119, per la parte eccedente i contributi commissariali per la ricostruzione.

Analoga proroga, alle medesime condizioni, è previsto anche per la disposizione che aumenta del 50 per cento il limite delle spese ammesse al Superbonus nel caso di rinuncia ai contributi per la ricostruzione.

La legge di bilancio 2022 ha, inoltre, inserito nell’articolo 119 del decreto Rilancio il comma 8-quater ai sensi del quale «La detrazione spetta nella misura riconosciuta nel comma 8-bis anche per le spese sostenute entro i termini previsti nello stesso comma 8- bis in relazione agli interventi di cui ai commi 2, 4, secondo periodo, 4-bis, 5, 6 e 8 del presente articolo eseguiti congiuntamente agli interventi indicati nel citato comma 8- bis». Con tale previsione si è inteso estendere agli interventi “trainati” l’applicazione delle medesime regole previste per gli interventi “trainanti”.

Nella medesima legge di bilancio 2022, inoltre, sono state trasfuse le norme del decreto legge 11 novembre 2021, n. 157, recante «Misure urgenti per il contrasto alle frodi nel settore delle agevolazioni fiscali ed economiche» (c.d. decreto Anti-frodi), abrogato dall’articolo 1, comma 41 della medesima legge di bilancio 2022, che:

  • estendono l’obbligo del visto di conformità anche al caso in cui il Superbonus sia utilizzato in detrazione nella dichiarazione dei redditi, fatta eccezione per il caso in cui la dichiarazione è presentata direttamente dal contribuente, attraverso l’utilizzo della dichiarazione precompilata predisposta dall’Agenzia delle entrate ovvero tramite il sostituto d’imposta che presta l’assistenza fiscale;
  • dispongono che, per stabilire la congruità dei prezzi, che deve essere attestata da un tecnico abilitato, occorre fare riferimento anche ai valori massimi stabiliti, per talune categorie di beni, con decreto del Ministro della transizione ecologica.
  • In vigenza del citato decreto Anti-frodi, è stata emanata la circolare n. 16/E del 29 novembre 2021.

Superbonus 110% e i Decreti Legge 2022

Ulteriori modifiche alla disciplina in commento sono state apportate, dal decreto legge 27 gennaio 2022, n. 4, convertito dalla legge 28 marzo 2022, n. 25, nel quale sono state trasfuse le norme del decreto legge 25 febbraio 2022, n. 13, abrogato dall’articolo 1, comma 2, della citata legge di conversione e, da ultimo, dal decreto legge 17 maggio 2022, n. 50, in corso di conversione.