Bonus fiscali: una grande occasione, ma attenzione ai rischi

I nuovi bonus fiscali - tra i più noti, i cosiddetti bonus facciate e il superbonus 110% - rappresentano sicuramente delle opportunità non solo per i cittadini, i quali potranno risparmiare nei lavori di ritinteggiatura, riqualificazione energetica o sismica, ripristino e manutenzione delle proprie case, ma anche per l'intera nazione, che vedrà rinnovato il suo patrimonio immobiliare e un sensibile miglioramento del decoro urbano. In più, non si può negare che si tratti di un'importante occasione per il rilancio del settore dell'edilizia, che da sempre rappresenta il volano dell'economia nazionale, e di tanti professionisti ad esso affiliati.

Dunque, le misure sono state presentate come strumenti win – win, ovverosia in cui vincono tutti. Ma è davvero così?

Un mito e il suo declino

Prima di tutto, occorre sfatare un mito duro a morire: diversamente da quanto proclamato da alcuni, i lavori NON SONO GRATUITI.

Semplicemente il costo delle opere viene convertito in un credito d'imposta nei confronti dell'erario, che il cittadino potrà utilizzare direttamente in detrazione nei successivi periodi d'imposta (cinque nel caso del superbonus, dieci per il bonus facciate), oppure cedere a un terzo o all'impresa che ha effettuato i lavori attraverso lo “sconto in fattura”; queste ultime società potranno a loro volta dedurre il credito in compensazione, oppure nuovamente cederlo a soggetti terzi, ivi compresi gli istituti di credito e gli altri intermediari finanziari.

Un primo rischio per il contribuente è proprio questo: che l'Agenzia delle Entrate, a seguito di un controllo, possa disconoscere il credito d'imposta eventualmente ceduto al terzo o all'impresa che ha effettuato i lavori, non ritenendo sussistente uno o più requisiti per la fruibilità del bonus fiscale.

A questo punto, l'art 121 del d.l. 34/2020 e s.m.i. dispone che, ove sia accertata la mancata sussistenza, anche parziale, dei requisiti che danno diritto alla detrazione d'imposta, l’Agenzia delle entrate provvederà al recupero dell'importo corrispondente alla detrazione non spettante nei confronti del soggetto che ha esercitato l’opzione, maggiorato degli interessi e delle sanzioni dal 100 al 200%.

Quindi, lo stesso art. 121 del decreto Rilancio specifica bene che l'Ufficio si rivolgerà direttamente al cittadino che ha richiesto il beneficio, mentre la responsabilità dei fornitori e dei terzi cessionari sarà solamente residuale, ovverosia nelle ipotesi in cui abbiano utilizzato il credito d'imposta in modo irregolare o in misura maggiore rispetto al credito d’imposta ricevuto.

Inoltre, come approfondito dalla circolare n. 24/E/2020 dell'Agenzia delle Entrate, il fornitore che acquisisce il credito in buona fede non perde il diritto a utilizzare il credito d’imposta, che sarà recuperato nei confronti del beneficiario.

Si rammenti che i tempi per il disconoscimento del beneficio fiscale sono piuttosto lunghi, considerando che l’Agenzia delle Entrate può notificare l’accertamento entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione con la quale si fruisce del beneficio fiscale e, nel caso di cessione del credito, l’atto di recupero dello stesso potrà avvenire entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di utilizzo irregolare; dunque, poiché il credito d’imposta è usufruito con la stessa ripartizione in quote annuali con la quale sarebbe stata utilizzata la detrazione, l'accertamento potrà avvenire sino all'ottavo anno dall'ultimo utilizzo di crediti inesistenti portati in compensazione (cinque nel caso di superbonus, dieci per il bonus facciate).

Il ruolo dei Comuni

Va detto che la prospettiva sopra riportata – seppur spiacevole – non appare poi tanto remota, solo se si consideri che il perimetro applicativo delle norme relative ai bonus fiscali, e in particolare quello del superbonus, sono tutt'altro che definiti.

I presupposti, previsti a pena di disconoscimento del beneficio, sono infatti previsti in una normativa complessa, tecnica e stratificata, e specificati in un'imponente prassi rappresentata da circolari e interpelli dell'Agenzia delle Entrate.

A titolo di esempio, conviene ricordare che ai sensi dell'art. 49 del Testo Unico delle disposizioni

legislative e regolamentari in materia edilizia (D.P.R. n. 380/2001), gli interventi abusivi realizzati in assenza di titolo o in contrasto con lo stesso, ovvero sulla base di un titolo successivamente annullato, non beneficiano delle agevolazioni fiscali previste dalle norme vigenti, né di contributi o altre provvidenze dello Stato o di enti pubblici.

Per altro, la legge prevede espressamente un obbligo per i Comuni di segnalare all'amministrazione finanziaria, entro tre mesi dall'ultimazione dei lavori o dalla segnalazione certificata, ovvero dall'annullamento del titolo edilizio, ogni inosservanza comportante la decadenza dal beneficio fiscale, proprio al fine di agevolarne il recupero.

Dunque, i Comuni potrebbero essere i primi segnalatori di eventuali difformità.

I rischi per i beneficiari dei bonus

Occorre poi ricordare che, a livello penale, i comportamenti truffaldini posti in essere dai beneficiari dei benefici fiscali potrebbero determinare – a seconda della condotta posta in essere - una responsabilità per reati quali la truffa aggravata ai danni dello stato (art 640 c.2 c.p.) oppure la truffa per il conseguimento di erogazioni pubbliche (art 640 bis c.p.), o la falsità ideologica in certificati (art 481 c.p.c) in concorso con i tecnici abilitati, come vedremo subito di seguito.

Il cittadino dovrà altresì guardarsi bene da comportamenti poco corretti delle ditte che promettono lavori “a gratis”, salvo poi proporre preventivi astronomici.

Occorre evidenziare, infatti, che fatturare lavori inesistenti o per importi gonfiati può comportare pesanti conseguenze penali sia per la l'impresa che esegue i lavori, sia per i beneficiari.

In particolare, nelle ipotesi in cui i lavori siano completamente fittizi, o quantomeno i costi siano illecitamente aumentati al fine di ottenere un maggiore beneficio, possono venire in rilievo illeciti tributari quali quelli previsti per le operazioni oggettivamente o soggettivamente inesistenti, nonché l'indebita compensazione.

In particolare, l'impresa che effettua i lavori ed emette le fatture potrebbe rispondere del reato di cui all'art 8 D.Lgs. n. 74/2000 qualora i lavori non vengano effettivamente svolti, oppure se abbiano riguardato interventi non agevolati e, infine, anche nel caso di sovrafatturazione.

Ai sensi dell'art. 1 della Legge sui reati tributari, infatti, per fatture o altri documenti per operazioni inesistenti si intendono le fatture emesse “... a fronte di operazioni non realmente effettuate in tutto o in parte o che indicano i corrispettivi o l'imposta sul valore aggiunto in misura superiore a quella reale, ovvero che riferiscono l'operazione a soggetti diversi da quelli effettivi”.

Sussisterebbe, poi, l'illecito della fatturazione soggettivamente inesistente ove l’emittente la fattura sia un soggetto diverso dalla ditta che ha effettivamente realizzato le opere.

A livello sanzionatorio, l'art. 8 del D.Lgs n. 74/2000 prevede la pena della reclusione da quattro a otto anni; se l'importo non rispondente al vero indicato nelle fatture per periodo d'imposta, è inferiore a euro centomila, si applica la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni.

I beneficiari dei lavori, consapevoli dell'illecito, potrebbero rispondere in concorso con l'impresa laddove non abbiano indicato la fattura nella dichiarazione, ma cedano il credito; se, invece, hanno portato la fattura in detrazione, potrebbero rispondere del reato di cui all'art. 2, D.Lgs. n. 74/2000, ovverosia “dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti”. Tale fattispecie punisce “... con la reclusione da quattro a otto anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni relative a dette imposte elementi passivi fittizi”. La pena è diminuita, da un anno e sei mesi a sei anni “... se l’ammontare degli elementi passivi fittizi è inferiore a euro centomila”.

Occorre, infine, ricordare che l'art. 10 del D.Lgs. n. 74/200 punisce la condotta dell'indebita compensazione, che si realizza ove il contribuente utilizzi il credito in compensazione, consapevole dell'inesistenza del medesimo.

Va aggiunto che la Suprema Corte, sezione Penale, con il recente arresto n. 36916/2020, ha ritenuto di confermare il suo consolidato orientamento in tema di concorso tra reato di frode fiscale mediante uso di fatture per operazioni inesistenti e truffa aggravata ai danni dello Stato, ribadendo che è possibile il concorso tra i predetti reati, laddove la condotta di frode fiscale sia finalizzata, oltre al conseguimento del profitto derivante dall’evasione fiscale, anche all’ottenimento di erogazioni pubbliche in assenza dei requisiti necessari – trattandosi di profitto diverso e ulteriore rispetto al primo.

I rischi per i professionisti abilitati

Per quanto riguarda, invece, i professionisti abilitati che partecipano alla procedure, anch'essi non sono esenti da eventuali pesanti responsabilità.

Questi ultimi sono chiamati a redigere attestazioni/certificazioni che tengono luogo del controllo dello Stato nella procedura amministrativa, e si interfacciano con la pubblica amministrazione – per conto del proprio cliente – durante tutto il percorso; i medesimi professionisti, iscritti in appositi albi, sono quindi pacificamente inquadrabili nella categoria delle persone esercenti un servizio di pubblica utilità ai sensi dell'art 359 c.p. (Cass. Pen. Sent. 9821/1986, Cass. Pen. Sent. 8303/2006).

Conseguentemente, il falso ideologico commesso dal professionista nella redazione di certificati o attestazioni che assolvano la funzione di dare alla pubblica amministrazione un'esatta informazione circa lo stato dei luoghi, potrebbe ben configurare il reato di cui all'art. 481 c.p., punito con la reclusione fino a un anno o con la multa da 51 a 516 euro.

Ed infatti, non si dimentichi che, secondo la giurisprudenza prevalente, integra il delitto di falsità ideologica in certificati di cui all'art. 481 c.p., la presentazione a corredo della richiesta del permesso di costruire di una planimetria falsamente descrittiva dello stato dei luoghi; peraltro, del reato ne rispondono sia il professionista, che ha redatto la planimetria, sia il committente che si avvale della documentazione infedele (Cass. Pen. Sent. 30401/2009; Cass. Pen. Sent. 15860/2006). Inoltre, si ricordi che il D.M. 6 agosto 2020 (cd D.M. “Asseverazioni”) prevede espressamente che, relativamente alle asseverazioni richieste per gl'interventi di cui ai commi 1, 2 e 3 dell'art. 119 del decreto Rilancio (con le quali il professionista attesta che gli interventi di cui ai commi 1, 2 sono conformi ai requisiti di cui all'allegato A del decreto requisiti ecobonus, nonché la congruità dei costi degli stessi interventi) la dichiarazione debba essere sottoscritta dal tecnico abilitato, ai sensi e per gli effetti degli articoli 47, 75 e 76 del decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.

Non di meno, anche l'A.P.E., ai sensi del D.Lgs. n. 192/2015, deve essere resa in forma di dichiarazione sostitutiva di atto notorio ai sensi dell'articolo 47, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre 2000, n. 445.

Ma cosa significa ciò?

Andiamo ad analizzare l'art 76 c. 3 del D.P.R. n. 445/2000: la detta norma, oltre a prevedere un aumento da un terzo alla metà delle pene per chiunque rilasci dichiarazioni mendaci, formi atti falsi o ne faccia uso nei casi previsti dal ridetto testo unico, dispone altresì che le dichiarazioni rese ai sensi degli artt. 46 e 47 debbano ritenersi come fatte a un pubblico ufficiale.

Ne consegue che, per questi atti, essendo il falso rivolto al pubblico ufficiale e relativo a fatti dei quali l'atto è destinato a provare la verità, potrebbe risultare integrata la più grave falsità ideologica commessa dal privato in atto pubblico di cui all'art. 483 c.p., punita con la reclusione sino a 2 anni (al netto del succitato aumento).

Laddove, poi, non sussistano gli estremi dei reati sopra ricordati, si ricordi che l'art. 119 d.l. 34/2020 al comma 14 prevede comunque, in via residuale, una sanzione amministrativa pecuniaria a carico dei soggetti che rilasciano attestazioni e asseverazioni infedeli da euro 2.000 a euro 15.000 per ciascuna attestazione o asseverazione infedele resa.

Le falsità nei titoli abilitativi

Per quanto riguarda i titoli abilitativi, l'art. 19 della legge n. 241/1990 in materia di falsità nella SCIA prevede che, ove il fatto non costituisca più grave reato, chiunque, nelle dichiarazioni o attestazioni o asseverazioni che corredano la segnalazione di inizio attività, dichiara o attesta falsamente l’esistenza dei requisiti o dei presupposti di cui al comma 1 del predetto articolo, è punito con la reclusione da uno a tre anni.

Ma non è finita qui.

Nei casi di SCIA in materia edilizia l'art 6-bis richiama le responsabilità e le sanzioni previste dal decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, e dalle leggi regionali, il quale prevede all’art. 29 che il progettista assuma la qualità di persona esercente un servizio di pubblica necessità, con conseguente applicabilità della fattispecie di reato prevista e punita dall'art.481 c.p. Resta, poi, la responsabilità per le dichiarazioni rese ai sensi degli artt. 75 e 76 DPR n. 445/2000, sopra descritta.

Quanto alla CILA, invece, Il Testo Unico D.P.R. 380/01 non prevede al suo interno una specifica sanzione penale relativa alla responsabilità del professionista.

Tuttavia, anche in questo caso, il tecnico assume la qualità di esercente un servizio di pubblica necessità ai sensi degli articoli 359 e 481 c.p., e le sue dichiarazioni devono essere rese ai sensi e per gli effetti dagli articoli 75 e 76 del DPR n. 445/2000, con tutte le conseguenze sopra descritte.

Tornando alla normativa relativa al Superbonus 110%, conviene da ultimo ricordare che ai sensi dell'art. 119 D.L. Rilancio, la non veridicità delle attestazioni o asseverazioni comporta la decadenza dal beneficio. A questo punto, quindi, i soggetti danneggiati potranno rivalersi nei confronti del professionista, il quale potrà a sua volta attivare l'assicurazione obbligatoria per i soggetti che rilasciano le attestazioni e le osservazioni.