Vendita immobili accatastati come terreni: quale regime fiscale si applica?

Cosa succede nel caso di vendita di un fabbricato in corso di costruzione e ancora catastalmente identificato come terreno? La transazione è assoggettabile ad IVA, sulla base delle previsioni recate dal d.P.R. n. 633/1972 e dei chiarimenti resi dalla circolare n. 12/E del 1 marzo 2007, in materia di fabbricati non ultimati, oppure va applicato un diverso regime di tassazione?

Tassazione su fabbricato non ultimato accatastato come terreno: la risposta del Fisco

Sulla questione, ha fornito il proprio parere l’Agenzia delle Entrate, con la risposta n. 365/2022. Preliminarmente, il Fisco ha ricordato che, ai sensi di quanto previsto dall'art. 10, comma 1, n. 8-bis) del d.P.R. n. 633/1972, sono esenti da IVA:

• le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato diversi da quelli di cui al numero 8-ter), escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all'articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f) del Testo Unico Edilizia (D.P.R. n. 380/2001), entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento, o quelle effettuate dalle stesse imprese anche successivamente nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione, e le cessioni di fabbricati di civile abitazione destinati ad alloggi sociali, come definiti dal decreto del Ministro delle Infrastrutture del 22 aprile 2008, per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l'opzione per l'imposizione.
• cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all'articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell'edilizia entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell'intervento, e quelle per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressa-mente manifestato l'opzione per l'imposizione (art. 10, comma 1, n. 8-ter).

Per quanto concerne il trattamento fiscale da applicare alla cessione di un fabbricato non ultimato, l’Agenzia rileva che l'articolo 10, ai n. 8-bis) e 8-ter) del DPR n. 633 del 1972, nell'individuare il regime IVA applicabile alla cessione di fabbricati, non tratta specificamente anche dei fabbricati "non ultimati".

Ultimazione del fabbricato

Come precisato dalla circolare 1° marzo 2007, n. 12/E, il concetto di ultimazione della costruzione o dell'intervento di ripristino dell'immobile, al quale si ricollega il regime impositivo dell'operazione, va individuato con riferimento al momento in cui l'immobile sia idoneo ad espletare la sua funzione ovvero sia idoneo ad essere destinato al consumo.

Questo porta a ritenere che la cessione di un fabbricato effettuata da un soggetto passivo d'imposta in un momento anteriore alla data di ultimazione del medesimo è esclusa dall'ambito applicativo dei richiamati nn. 8-bis) e 8-ter), trattandosi di un bene ancora nel circuito produttivo, la cui cessione, pertanto, deve essere in ogni caso assoggettata ad IVA. In questa ipotesi, come precisato con la circolare n. 12/E del 2010 al paragrafo sulla Tassazione di immobili strumentali non ultimati, risulta pienamente operante il principio di alternatività tra IVA e imposte di registro, ipotecaria e catastale, per cui queste ultime sono dovute in misura fissa.

Fabbricato non ultimato o ancora terreno edificabile?

Con riferimento caso in esame,  tenuto conto dello stato di interruzione dei lavori e dell'assenza di una classificazione catastale, riferibile anche alla categoria transitoria F/3, idonea ad attribuire agli stessi la natura di fabbricato, il Fisco ritiene che gli immobili in argomento non possano essere considerati "fabbricati non ultimati".

Ai fini del trattamento IVA applicabile, nel caso di specie si applica quello previsto per i terreni edificabili, ai sensi dell’art, 36, coma 2 del D.L. n.223/2006, diverso da quello dei "terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria". La norma definisce "area fabbricabile" l'area "utilizzabile a scopo edificatorio in base allo strumento urbanistico generale adottato dal Comune, indipendentemente dall'approvazione della Regione o dall'adozione di strumenti attuativi del medesimo". In base a questa disposizione, un'area si considera edificabile ancor prima della conclusione dell'iter procedimentale per l'approvazione dello strumento urbanistico generale, purché detto documento di pianificazione urbanistica sia stato adottato dal Comune.

Ne consegue che nel caso in esame:

• l'edificio non può essere considerato un fabbricato non ultimato;
• il trasferimento di proprietà riguarda terreni edificabili;
• il trasferimento sarà soggetto ad IVA e, in ragione del principio di alternatività IVA/Registro, di cui all'articolo 40 del d.P.R. 26 aprile 1986, n, 131, ad imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro ciascuna.